成本核算對(duì)于企業(yè)的生產(chǎn)與經(jīng)營有著至關(guān)重要的意義，在汽車生產(chǎn)制造過程中，由于工藝繁瑣、生產(chǎn)環(huán)節(jié)眾多等原因，往往難以清楚地計(jì)算出產(chǎn)品的真正成本。財(cái)務(wù)在成本核算過程中，往往采用黑盒式的成本核算方式，通過將車間的年度總成本及總費(fèi)用進(jìn)行整體攤銷的方式進(jìn)行核算，用此方法核算的成本對(duì)于整體核算具有一定的指導(dǎo)意義，但是對(duì)于具體的某一種產(chǎn)品進(jìn)行計(jì)算時(shí)，往往存在一定的偏差，且難以反饋出成本的影響要素與成本構(gòu)成比例。
在汽車使用的零部件中，沖壓件的成本占了很大一部分，而且整車廠往往對(duì)外觀覆蓋件采取自制的方式生產(chǎn)。本文對(duì)整車廠自制的沖壓件成本構(gòu)成要素進(jìn)行梳理與分析，構(gòu)建出沖壓件完全成本分析模型，計(jì)算生產(chǎn)單個(gè)品種沖壓件的完全成本，為整車廠進(jìn)行生產(chǎn)工藝調(diào)整、生產(chǎn)準(zhǔn)備、降成本等起到了重要的指導(dǎo)作用。
沖壓件完全成本構(gòu)成要素
完全成本法(Absorption Costing/Full Costing），是指在計(jì)算產(chǎn)品成本和存貨成本時(shí)，把一定期間內(nèi)生產(chǎn)所消耗的直接材料、直接人工、變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用的全部成本都包括在內(nèi)，將非生產(chǎn)成本作為期間成本，按傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)量損益方法。對(duì)于整車廠來講，自制沖壓件為一個(gè)半成品工序，無論沖壓件是自制還是外購，整車廠需要支出的期間成本基本不變，因此其期間成本可以在最終產(chǎn)品整車成本核算時(shí)再進(jìn)行計(jì)算。
對(duì)于自制沖壓件完全成本，主要構(gòu)成要素包括材料成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用等，每部分有眾多的相關(guān)要素，分解后構(gòu)成如圖1 所示。
材料成本
影響材料成本的幾個(gè)要素主要為材料采購價(jià)格、鋼材加工費(fèi)用以及鋼材加工利用率等。
⑴材料采購價(jià)格。
一般來說，在沖壓件的成本構(gòu)成中，材料成本是成本構(gòu)成要素中占比最大的一個(gè)構(gòu)成要素，往往越大型的沖壓件，材料成本在成本中占據(jù)的比重越大。不同的材料類型，對(duì)成本的構(gòu)成有著極大的影響。影響材料價(jià)格的相關(guān)要素有生產(chǎn)鋼廠、鋼材材質(zhì)、材料厚度、鋼卷寬度、采購時(shí)間等。
由于價(jià)格影響要素眾多，并且采購時(shí)間不同往往采購價(jià)格也不同。因此在沖壓件的完全成本核算中，要完全明確材料的采購價(jià)格比較困難，因此可以通過使用近期一定時(shí)間段內(nèi)采購的鋼材價(jià)格作為基準(zhǔn)、制作材料價(jià)格數(shù)據(jù)庫的方式進(jìn)行查詢獲取。另外，對(duì)于短期內(nèi)材料價(jià)格波動(dòng)較大的情況，可以結(jié)合最新的價(jià)格對(duì)材料采購價(jià)格進(jìn)行修正，從而獲取制件的最新材料成本。
⑵鋼材加工費(fèi)用及利用率。
部分整車廠沖壓生產(chǎn)線有自己的開卷落料線，能夠在生產(chǎn)時(shí)直接將鋼卷開卷剪切，對(duì)于此部分工廠，應(yīng)當(dāng)在制造費(fèi)用中計(jì)算相應(yīng)的設(shè)備折舊、材料利用率與人工成本等成本費(fèi)用。
對(duì)于外購定尺寸鋼板的整車廠，需要考慮到鋼加中心的鋼板加工費(fèi)用。材料的加工工藝不同，對(duì)應(yīng)的加工費(fèi)用及材料利用率也往往不相同。一般來說，鋼加中心的加工工藝分為開卷落料、開平剪切、縱剪剪切和(剪板）小橫切等，不同的加工工藝會(huì)造成材料成本的不同，如圖2 所示。
對(duì)于每一道加工工序，應(yīng)單獨(dú)核算材料的加工費(fèi)用以及利用率。單工序鋼材加工費(fèi)用=加工費(fèi)用單價(jià)×本工序毛坯重量=加工費(fèi)用單價(jià)×本工序料尺凈重/本工序材料利用率。
以某沖壓制件為例，在定額料尺的生產(chǎn)過程中，鋼卷先后經(jīng)過開平剪切以及剪板機(jī)小橫切兩道加工工藝，完成定額料尺的加工工作，計(jì)算如表1 所示。
鋼材加工費(fèi)用=(工序1）開平剪切費(fèi)用+(工序2）小橫切費(fèi)用=a×N/(0.99×0.92）+b×N/0.92。
⑶材料成本的計(jì)算。
根據(jù)上文所述，在材料成本的核算過程中，主要需考慮三部分構(gòu)成，分別為原材料成本、鋼材加工的加工費(fèi)用以及鋼材加工產(chǎn)生的下腳料補(bǔ)貼，故材料成本的計(jì)算方式應(yīng)為：材料成本=原材料成本+鋼材加工費(fèi)用-下腳料補(bǔ)貼費(fèi)用=鋼材單價(jià)×單件定額料尺重量÷鋼加綜合利用率+鋼材加工費(fèi)用-廢料單價(jià)×(單件毛坯重量÷鋼加綜合利用率-單件定額料尺重量）。
制造費(fèi)用
制造費(fèi)用的計(jì)算，可以通過過去一段時(shí)間內(nèi)（如一年）的制造成本進(jìn)行核算。通過結(jié)合生產(chǎn)過程的真實(shí)情況，將年度的總成本攤銷到每一臺(tái)設(shè)備，再通過統(tǒng)計(jì)該設(shè)備年度的總沖次數(shù)，計(jì)算出單臺(tái)設(shè)備的單沖次費(fèi)用，即設(shè)備單沖次費(fèi)用=單臺(tái)設(shè)備年度總成本÷該設(shè)備年度沖次數(shù)。用此種方法核算的成本包含生產(chǎn)過程中的全部成本要素，可以準(zhǔn)確反映出制件的完全成本。
從生產(chǎn)工藝的角度上，整車沖壓件在制造過程中成本參與要素主要有廠房折舊、土地稅費(fèi)、設(shè)備折舊、取暖費(fèi)用、人工薪酬、能源動(dòng)力、物流費(fèi)用、維修費(fèi)用和工裝費(fèi)用等部分。
⑴廠房折舊。
財(cái)務(wù)上對(duì)于折舊的處理方法有很多，如平均年限法、工作量法和加速折舊法等。對(duì)于廠房折舊，使用平均年限法折舊較為合理。按照平均年限法計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，可以認(rèn)為各個(gè)時(shí)期的損耗基本一致，并且與生產(chǎn)及損耗無關(guān)。此時(shí)計(jì)算的折舊成本是一種固定成本。
⑵土地費(fèi)用。
土地費(fèi)用包含兩部分支出，一部分為購買土地時(shí)的一次性支出費(fèi)用，此費(fèi)用攤銷的方法同樣可以使用平均年限法進(jìn)行折舊。另一部分，土地使用稅需要每年進(jìn)行繳納，同樣需要計(jì)算在土地費(fèi)用中。
⑶設(shè)備折舊。
沖壓車間內(nèi)折舊的設(shè)備主要分為兩種，一種是直接參與生產(chǎn)的設(shè)備，如沖壓件生產(chǎn)過程中所使用的設(shè)備為壓力機(jī)，另一種就是針對(duì)車間生產(chǎn)所采用的輔助設(shè)備，例如自動(dòng)線使用的自動(dòng)化設(shè)備、生產(chǎn)過程中吊拉模具所使用的天車、空調(diào)暖風(fēng)等設(shè)備均應(yīng)當(dāng)按此類進(jìn)行折舊。
設(shè)備折舊的方法與廠房折舊相類似，可使用平均年限法進(jìn)行折舊。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，機(jī)械及其他生產(chǎn)設(shè)備，最低折舊年限為10 年，因此，年折舊=資產(chǎn)原值×(1-殘值率）/折舊年限。
⑷取暖(及空調(diào)）費(fèi)用。
對(duì)于不同地域的企業(yè)，在冬季與夏季時(shí)需要支付一定的取暖或者空調(diào)費(fèi)用。采暖費(fèi)用主要為高溫水費(fèi)用，對(duì)于車間單獨(dú)有流量計(jì)的，可以直接按照高溫水供熱量計(jì)算費(fèi)用�？照{(diào)費(fèi)用主要為電費(fèi)，對(duì)于有使用能源單獨(dú)計(jì)量的企業(yè)可以進(jìn)行單獨(dú)計(jì)算，若無單獨(dú)計(jì)量的可以通過車間總能耗進(jìn)行折算。
⑸人工成本。
車間內(nèi)部人力支出分為兩個(gè)類別，如表2 所示，一個(gè)類別為生產(chǎn)線的人工薪酬及支出，此部分支出的特點(diǎn)是當(dāng)產(chǎn)量增加時(shí)，人工薪酬需要進(jìn)一步增加，因此屬于可變成本。另一類別為管理支出，當(dāng)產(chǎn)量增加時(shí)，也不會(huì)進(jìn)一步增加，屬于管理費(fèi)用。
⑹能源動(dòng)力。
能源動(dòng)力成本主要指參與生產(chǎn)所使用的水、氣、電、熱等費(fèi)用。一般來講，對(duì)于沖壓車間，壓力機(jī)及輔助設(shè)備無水、熱等能源的消耗，因此，支出部分多為壓縮空氣與電費(fèi)。
⑺生產(chǎn)輔料。
沖壓件生產(chǎn)過程中使用的輔料主要為清洗油和拉延油。此部分費(fèi)用需要針對(duì)不同的生產(chǎn)線情況進(jìn)行定額用量分解，從而將年度的總費(fèi)用進(jìn)行攤銷，進(jìn)而核算出不同設(shè)備的單沖次輔料費(fèi)用。
⑻物流費(fèi)用。
物流費(fèi)用在使用范圍上可以分為兩部分，一部分為車間內(nèi)部物流，另一部分為車間外部物流。
在沖壓件生產(chǎn)過程中，部分工廠從下線運(yùn)輸?shù)經(jīng)_壓件庫房等采用叉車或者AGV 等方式進(jìn)行，此部分運(yùn)輸產(chǎn)生的費(fèi)用屬于車間內(nèi)部物流，一般來講，此部分費(fèi)用可以歸結(jié)到設(shè)備折舊或輔助人工費(fèi)用中。但是對(duì)于部分工廠，內(nèi)部物流使用的人員與叉車等設(shè)備均為租賃第三方公司，需要額外支出相應(yīng)的費(fèi)用，此部分支出應(yīng)歸結(jié)到物流費(fèi)用中單獨(dú)計(jì)算。
另外，部分整車廠往往存在多個(gè)生產(chǎn)工廠，如在車身生產(chǎn)的時(shí)候，沖壓件需要從一個(gè)工廠運(yùn)輸?shù)搅硪粋�(gè)工廠，從而產(chǎn)生了車間外部的物流費(fèi)用。
⑼維修費(fèi)用。
維修費(fèi)用部分包含的內(nèi)容比較多，從設(shè)備維修到工裝夾具維修、設(shè)備潤滑等部分，均可以歸屬到此類中。按照使用的情況，可以大致分為低值易耗、設(shè)備維修、工裝維修、廠房維修及生產(chǎn)潤滑等幾個(gè)類別。
對(duì)于維修費(fèi)用，一方面，統(tǒng)計(jì)時(shí)往往僅有總的費(fèi)用支出，難以統(tǒng)計(jì)出具體的費(fèi)用支出歸屬及數(shù)額；另一方面，設(shè)備維修費(fèi)用發(fā)生較為隨機(jī)，若將費(fèi)用單獨(dú)計(jì)算在某一臺(tái)設(shè)備時(shí)，可能會(huì)在不同的年度產(chǎn)生較大的差異。因此，考慮以上兩種要素，將維修費(fèi)用總支出按照設(shè)備總數(shù)量進(jìn)行均攤的方式更為合理，即設(shè)備年度維修費(fèi)用=車間年度總維修費(fèi)用÷車間年度總設(shè)備數(shù)量，設(shè)備單沖次維修費(fèi)用=設(shè)備年度維修費(fèi)用÷該設(shè)備年度總沖次數(shù)。
⑽工裝費(fèi)用。
工裝費(fèi)用部分主要是制件生產(chǎn)過程中的模具及檢具費(fèi)用。對(duì)于已經(jīng)明確投資的模具與檢具，可以在計(jì)算該件時(shí)將成本按照量綱產(chǎn)量進(jìn)行單獨(dú)攤銷，對(duì)于還未生產(chǎn)需要評(píng)估生產(chǎn)成本的制件，可以通過對(duì)模具、檢具的費(fèi)用進(jìn)行預(yù)估，結(jié)合量綱產(chǎn)量進(jìn)行攤銷計(jì)算。
管理費(fèi)用
管理費(fèi)用主要為車間管理人員的薪酬福利及一些其他組成部分，其他組成部分主要指車間日常管理過程中的相關(guān)費(fèi)用，如辦公用品、水電以及綠化衛(wèi)生等均為此部分支出。
計(jì)算出最終的管理費(fèi)用總和后，可以將管理費(fèi)用按照設(shè)備總數(shù)量進(jìn)行攤銷，再結(jié)合單臺(tái)設(shè)備的年度總沖次數(shù)，計(jì)算出單臺(tái)設(shè)備的單沖次管理費(fèi)用。
結(jié)束語
從整體上看，沖壓件生產(chǎn)過程中的參與要素眾多，在設(shè)備攤銷時(shí)要考慮實(shí)際的設(shè)備布置和車間的生產(chǎn)情況，使用合理的方式將成本攤銷到設(shè)備上，讓計(jì)算模型與計(jì)算結(jié)果反映出實(shí)際的成本要素參與情況，為企業(yè)的精細(xì)化經(jīng)營提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)與理論基礎(chǔ)。
